Podatki dochodowe
Działy tematyczne

Wydatki na paliwo do samochodu jako koszt podatkowy

Daniel Ołdakowski
2012-07-19
Wydatek na paliwo do samochodu firmowego nie zawsze jest kosztem podatkowym w pełnej kwocie

Dla celów działalności gospodarczej podatnika używane są nie tylko samochody będące jego własnością. Częsta w praktyce jest sytuacja, w której podatnik korzysta z samochodów wynajętych lub leasingowanych. Zdarza się także, że samochody należą do pracowników lub osób zatrudnionych na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło.

Wydatki na paliwo do samochodu stanowiącego majątek firmy

Koszt paliwa zakupionego przez podatnika CIT do samochodu osobowego stanowiącego majątek firmy może być zaliczony do kosztów podatkowych firmy bez limitu. Dotyczy to również samochodów niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych przez podatnika CIT, np. z uwagi na planowany okres używania krótszy niż rok lub cenę zakupu poniżej 3.500 zł. Przedsiębiorca nie musi prowadzić ewidencji przebiegu pojazdu dla celów podatkowych.

Podatnik powinien jednak wykazać, że taki wydatek został poniesiony przez podatnika w celu osiągnięcia przychodu firmy. Jeżeli więc wydatek na paliwo został poniesiony przez kontrahentów czy podwykonawców podatnika, to sam podatnik nie może zaliczyć tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Przedmiotowy wydatek jest wówczas kosztem podatkowym dla kontrahentów czy podwykonawców podatnika.

Natomiast osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą może zaliczyć wydatki na paliwo do kosztów podatkowych w całości (bez limitu), tylko gdy samochód osobowy jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Jeżeli samochód osobowy nie jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych, to nawet gdy jest własnością podatnika, może on zaliczyć wydatki na paliwo do kosztów podatkowych tylko do wysokości limitu wynikającego z zastosowania tzw. kilometrówki. Ponadto koniecznym warunkiem jest prowadzenie przez przedsiębiorcę ewidencji przebiegu pojazdu. Ewidencja ta powinna zawierać następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd-dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. Jeżeli ewidencja nie będzie prowadzona albo nie będzie zawierała wszystkich wymaganych danych, jednoosobowy przedsiębiorca nie będzie mógł zaliczyć wydatków związanych z używaniem samochodu osobowego do kosztów podatkowych.

Wydatki na paliwo do samochodu niestanowiącego majątkU firmy

W przypadku samochodów niestanowiących własności podatnika należy wymienić sytuacje, gdy podatnik (jego pracownicy, zleceniobiorcy) korzysta z samochodu: 1) wynajętego, 2) leasingowanego lub 3) należącego do pracownika lub zleceniobiorcy podatnika. Występują bowiem różnice dotyczące zasad zaliczania do kosztów podatkowych wydatków związanych z używaniem samochodu na cele podatnika.

Leasing

Wydatki na paliwo do samochodu osobowego w leasingu (finansowym lub operacyjnym) mogą być zaliczone przez podatnika w całości (bez limitu) do kosztów podatkowych. Oczywiście tylko w sytuacji, gdy samochód służy do celów powadzonej działalności gospodarczej. Przedsiębiorca nie musi prowadzić ewidencji przebiegu pojazdu dla celów podatkowych.

Należy pamiętać, że umowa powinna spełniać wymogi podatkowej umowy leasingu (wskazane w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT i art. 23a pkt 1 ustawy o PIT). Jeżeli nie spełnia, to podatnik może zaliczać wydatki na paliwo do kosztów podatkowych tylko do wysokości limitu wynikającego z zastosowania tzw. kilometrówki. Nadto w takiej sytuacji podatnik powinien prowadzić ewidencję przebiegu pojazdów dla celów podatkowych (podobnie jak w przypadku najmu samochodu osobowego). W przeciwnym razie nie będzie mógł zaliczyć przedmiotowych wydatków do kosztów podatkowych.

Kwestia spełnienia warunków podatkowej umowy leasingu ma znaczenie również dla nowego korzystającego, wstępującego do umowy leasingu w miejsce dotychczasowego korzystającego, wskutek nabycia praw i obowiązków z tej umowy. Jeżeli na dzień cesji praw i obowiązków z umowy nie będzie ona spełniała warunków podatkowej umowy leasingu, to nowy korzystający zalicza wydatki na paliwo do tego samochodu tylko do wysokości limitu wynikającego z zastosowania tzw. kilometrówki oraz musi prowadzić ewidencję przebiegu pojazdów dla celów podatkowych (podobnie jak w przypadku najmu samochodu osobowego).

Najem

Wydatki na paliwo do samochodów osobowych, które podatnik wynajmuje od innych podmiotów i używa w prowadzonej działalności gospodarczej, mogą być zaliczone do kosztów podatkowych, ale tylko w ramach limitu wynikającego z zastosowania tzw. kilometrówki. W sytuacji, gdy wydatki na paliwo przekroczą ów limit, to w części przekroczenia nie będą one kosztem podatkowym firmy. Kwotę limitu oblicza się, mnożąc liczbę kilometrów przebiegu pojazdu, wynikającą z prowadzonej w tym celu ewidencji przebiegu pojazdu, przez stawkę za kilometr przebiegu (tzw. kilometrówkę - zob. niżej). Wysokość stawki za kilometr jest określona w przepisach wykonawczych i zależy od pojemności skokowej silnika pojazdu.

Podatnik musi w tej sytuacji prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu dla celów rozliczenia kosztów związanych z jego używaniem. Ewidencja ta powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd-dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy, zleceniodawcy) i jego dane. Jeżeli podatnik w ogóle nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu, to nie może ująć w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu używania samochodu. Wyłączenie możliwości zaliczenia wydatków na paliwo do kosztów podatkowych dotyczy również sytuacji, gdy podatnik wprawdzie prowadzi ewidencję, ale nie zawiera ona wszystkich wymaganych danych.

Zwrot kosztów używania prywatnego samochodu pracownikom, zleceniobiorcom

Możemy mieć również do czynienia z sytuacją, gdy pracownik lub zleceniobiorca podatnika używa swojego prywatnego samochodu dla celów działalności podatnika, a podatnik zwraca mu koszty używania samochodu, np. koszt zakupu paliwa.

Jeżeli podatnik zwraca takie koszty osobie zatrudnionej w oparciu o umowę cywilnoprawną (np. umowę zlecenia lub o dzieło), to aby zaliczyć wydatek na zwrot do kosztów uzyskania przychodów firmy, podatnik powinien posiadać nie tylko ewidencję przebiegu pojazdu (zawierającą wymagane prawem dane), ale również dokumenty źródłowe potwierdzające poniesienie wydatków zwracanych przez podatnika (np. faktury za paliwo).

Tu w praktyce pojawia się problem spełnienia przez podatnika warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Warto bowiem podkreślić, że w opisanej sytuacji kontrahent podatnika korzysta ze swojego samochodu, a podatnik tylko zwraca poniesione wydatki. W praktyce trudny (lub nawet niemożliwy) do spełnienia może być warunek prowadzenia osobiście przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu, z którego podatnik faktycznie nie korzysta, a tylko zwraca wydatki związane z korzystaniem przez inną osobę. W tej sytuacji wystarczające będzie posiadanie przez podatnika kopii ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez kontrahenta, do którego należy samochód. Ewidencja ta powinna być potwierdzona przez podatnika na koniec każdego miesiąca (o czym stanowi art. 16 ust. 5 ustawy o CIT) oraz zawierać wszystkie wskazane wyżej dane.

Jeżeli podatnik zwraca takie koszty pracownikowi, to taki wydatek pracodawcy może być kosztem podatkowym firmy, ale tylko do wysokości limitu. Kwota limitu jest iloczynem liczby przejechanych kilometrów oraz stawki za jeden kilometr przebiegu (tzw. kilometrówki). Stawka ta nie może być wyższa niż określona w rozporządzeniu MI z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie zwrotu kosztów używania do celów służbowych pojazdów niebędących własnością pracodawcy. Kwota wypłacona pracownikowi ponad wskazany limit nie stanowi kosztu podatkowego firmy. W przypadku wykorzystania samochodu przez pracownika w jazdach lokalnych (a nie w podróży służbowej) limit jest wyznaczony kwotą wynikającą z zastosowania tzw. kilometrówki albo wypłacanego pracownikowi ryczałtu pieniężnego.

Samochód ciężarowy

Podatnik może zaliczyć wydatki na paliwo do samochodu ciężarowego używanego na potrzeby jego działalności gospodarczej w całości (bez limitu) do kosztów uzyskania przychodów. Dotyczy to zarówno samochodu własnego, jak i będącego w leasingu. Dotyczy to również sytuacji, gdy podatnik wynajmuje samochód ciężarowy. W przepisach nie przewidziano obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu ciężarowego i stosowania limitu związanego z tzw. kilometrówką.

Udokumentowanie wydatku na paliwo

Bez względu na wymóg prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie można zapominać o podstawowym obowiązku podatnika - właściwym udokumentowaniu wydatku. Organy podatkowe podkreślają, że dla możliwości zaliczenia wydatku na paliwo do kosztów podatkowych podatnik powinien dysponować fakturą za paliwo z wpisanym na niej numerem rejestracyjnym pojazdu firmowego (także wynajmowanego lub leasingowanego), do którego tankowano paliwo (int. KWANTUM.5146). W najnowszym orzecznictwie NSA zaaprobowano ten pogląd (orz. KWANTUM.125601). Można spotkać się jednak z odmiennym (i raczej odosobnionym) stanowiskiem. W jednym z orzeczeń sąd administracyjny przyjął bowiem, że niewłaściwie wpisany na fakturze za paliwo numer rejestracyjny samochodu sam przez się nie dyskwalifikuje faktury jako dokumentu potwierdzającego poniesienie kosztów przez firmę. Ważne jest, aby podatnik był w stanie wykazać, że wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu (orz. KWANTUM.39584).

Bezpieczniejsze dla podatnika będzie jednak posiadanie faktury z wpisanym numerem rejestracyjnym pojazdu. Pozwoli to zmniejszyć ryzyko sporu z organem podatkowym i przegranej przed sądem.

Podatek VAT naliczony od wydatków na paliwo jako koszt podatkowy

W przypadku rozliczenia wydatku na paliwo w kosztach podatkowych istotne znaczenie ma w praktyce kwestia ujęcia go w ciężar kosztów w kwocie brutto (z podatkiem VAT) albo netto (bez podatku VAT).

Zasada jest następująca. Podatek VAT naliczony od zakupionego paliwa może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku zawartego w fakturze zakupu od kwoty podatku VAT należnego. A prawa tego nie ma w odniesieniu do samochodów osobowych. Innymi słowy, wydatek na paliwo do samochodu osobowego może być zaliczony do kosztów w kwocie brutto, a wydatek na paliwo do samochodu ciężarowego - tylko w kwocie netto.

Inna rzecz, że definicja samochodu osobowego, stosowana na potrzeby opisanej zasady, zmieniała się nader często - zob. osobny artykuł Podatkowe dzieje samochodu z kratką. Kolejna zmiana, tym razem na korzyść podatników, czeka nas 1 stycznia 2013 r. Zilustrujmy ją następującym przykładem:

Podatnik używa dla celów działalności gospodarczej samochodu z kratką, który wziął w leasing. Do końca 2012 r. podatnik w ogóle nie może odliczyć VAT-u naliczonego wynikającego z faktur za paliwo zakupione do tego samochodu. W konsekwencji VAT jest kosztem podatkowym firmy przy rozliczeniu podatku dochodowego, a wydatki na paliwo są kosztem podatkowym w kwocie brutto. Od 1 stycznia 2013 r. podatnik będzie miał prawo do odliczenia VAT-u od zakupionego paliwa do ww. samochodu. W takiej sytuacji nie będzie można zaliczyć kwoty podatku VAT naliczonego do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, a wydatki na paliwo będą kosztem podatkowym w kwocie netto.

Warto dodać, że wyłączenie prawa do odliczenia VAT-u dotyczy paliwa nie tylko do samochodów stanowiących własność przedsiębiorcy, ale również będących przedmiotem najmu czy leasingu.

Zakup paliwa w innym państwie UE

W praktyce możemy spotkać się z sytuacją, gdy podatnik kupuje paliwo do samochodu firmowego w innym państwie UE, a koszt zakupu obejmuje podatek od wartości dodanej (a nie VAT zapłacony w Polsce). Pojawia się pytanie, czy wydatek na paliwo zakupione w innym państwie UE jest kosztem podatkowym w kwocie brutto (tj. z uwzględnieniem podatku od wartości dodanej). Sądy administracyjne przyjmują korzystne dla podatników stanowisko, że w takiej sytuacji kosztem podatkowym jest wydatek na paliwo w kwocie brutto (z uwzględnieniem podatku od wartości dodanej). Podatnik nie ma bowiem prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (orz. KWANTUM.115746). Organy podatkowe są innego zdania i wskazują, że wydatek na paliwo zakupione w innym państwie UE jest kosztem podatkowym w kwocie netto (int. KWANTUM.9791).

Nieskorzystanie z prawa do odliczenia

Inaczej przedstawia się sytuacja, gdy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, lecz podatnik nie korzysta z tego uprawnienia. Wówczas wydatek na paliwo jest kosztem podatkowym w kwocie netto. Podatnik ma bowiem prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, a to, czy z niego korzysta, nie ma znaczenia przy rozliczeniu kosztów w podatku dochodowym. Podatnik nie ma swobodnego wyboru między odliczeniem podatku VAT a zaliczeniem go do KUP.

Jak widać, rozliczanie w kosztach podatkowych wydatków na paliwo do samochodów nie jest proste. Przeciwnie, może nastręczać trudności z uwagi na mogący wystąpić obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu połączony z limitem zaliczenia do kosztu podatkowego. Ważne jest również rozstrzygnięcie, czy wydatek na paliwo jest kosztem podatkowym w kwocie brutto czy netto.

Dokumenty źródłowe

Przepisy:

ustawa o CIT

art. 4a pkt 9a

art. 15 ust. 1

art. 16 ust. 1 pkt 30, pkt 31, pkt 46, ust. 3b i ust. 5

art. 17a pkt 1

ustawa z 15 kwietnia 2011 r. o zmianie ustawy o rachunkowości

art. 7

ustawa o PIT

art. 5a pkt 19

art. 22 ust. 1

art. 23 ust. 1 pkt 36, pkt 43, pkt 46, ust. 3b, ust. 5 i ust. 7

art. 23a pkt 1

ustawa z 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym

art. 25 ust. 1 pkt 3a

ustawa o VAT

art. 86 ust. 3, ust. 4

art. 88 ust. 1 pkt 3

art. 88a

ustawa z 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o VAT

art. 3

art. 4

rozporządzenie MI z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie zwrotu kosztów używania do celów służbowych pojazdów niebędących własnością pracodawcy

Wykładnia:

int. KWANTUM.26157 (koszt paliwa zakupionego przez podatnika CIT do samochodu firmowego)

int. KWANTUM.44313 (wprowadzenie pojazdu do ewidencji ŚT a możliwość zaliczenia wydatki do KUP przez podatnika CIT)

int. KWANTUM.10113 (wydatek na paliwo do samochodu w leasingu)

orz. KWANTUM.125601 (prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu a możliwość zaliczenia wydatku na paliwo do KUP; udokumentowanie wydatku na paliwo)

int. KWANTUM.5146 (udokumentowanie wydatku na paliwo)

orz. KWANTUM.39584 (udokumentowanie wydatku na paliwo)

orz. Dz.Urz.UE-C.2009.44.17 (odliczenie VAT-u od samochodów z kratką)

orz. KWANTUM.115746 (uwzględnienie w KUP podatku od wartości dodanej od paliwa zakupionego w innym państwie UE; nieskorzystanie z prawa do odliczenia a rozliczenie KUP)

int. KWANTUM.9791 (uwzględnienie w KUP podatku od wartości dodanej od paliwa zakupionego w innym państwie UE)

Komentarze:

do art. 15 ustawy o CIT – rozdział Wydatki na paliwo

do art. 16 ustawy o CIT – rozdział Używanie samochodu osobowego niestanowiącego majątku firmy (pkt 51)

do art. 16 ustawy o CIT – rozdział VAT naliczony od wydatków na paliwo (pkt 46 lit. a)

do art. 23 ustawy o PIT – rozdział Używanie samochodu osobowego niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych (pkt 46)

do art. 88 ustawy o VAT – rozdział Odliczenie VAT od wydatków na paliwo do samochodów osobowych (ust. 1 pkt 3)